有位朋友咨询，原来营业税时期开出的建安发票现在结算下来，发现开多了。我们应该如何处理，可以负数开增值税发票吗？开具发票时如何选择编码？是否需要在增值税纳税申报表填列？多缴的税款如何处理？这个问题颇具典型性，本文通过相关政策进行梳理，逐一回答这些问题。

一、申报了营业税，营改增后需要补开发票的业务，办理时间的限制已经取消

《国家税务总局关于全面推开营业税改征增值税试点有关税收征收管理事项的公告》（国家税务总局公告2016年第23号）第三条第（七）项规定，纳税人在地税机关已申报营业税未开具发票，2016年5月1日以后需要补开发票的，可于2016年12月31日前开具增值税普通发票（税务总局另有规定的除外）。

《国家税务总局关于进一步明确营改增有关征管问题的公告》（国家税务总局公告2017年第11号）第七条规定，纳税人2016年5月1日前发生的营业税涉税业务，需要补开发票的，可于2017年12月31日前开具增值税普通发票（税务总局另有规定的除外）。

《国家税务总局关于明确中外合作办学等若干增值税征管问题的公告》（国家税务总局公告2018年第42号）第七条规定，纳税人2016年5月1日前发生的营业税涉税业务，包括已经申报缴纳营业税或补缴营业税的业务，需要补开发票的，可以开具增值税普通发票。纳税人应完整保留相关资料备查。

从上述三个公告，可以看出，申报了营业税，营改增后需要补开发票，该业务的办理时间限制已经取消。需要注意的是，申报了营业税，补开发票时，无论是红字还是蓝字，只能开具普通发票，不能开具专用发票。

二、申报了营业税，营改增后需要补开发票的主要情形

国家税务总局公告2017年第11号解读第七条中明确，为回应纳税人诉求，明确在符合规定的前提下，将纳税人补开增值税发票的时间延长至2017年12月31日。纳税人2016年5月1日前发生的营业税涉税业务，需要补开发票的，可于2017年12月31日前开具增值税普通发票（税务总局另有规定的除外）。需要补开发票的情形主要有：

（一）已申报营业税，未开具发票的；

（二）已申报营业税，已开具发票，发生销售退回或折让、开票有误、应税服务中止等情形，需要开具红字发票或重新开具发票的；

（三）已补缴营业税税款，未开具发票的。

根据上述规定，需要补开发票的情形，既包括蓝字发票又红字发票；既包括已申报营业税未开具发票的情形也包括已补缴营业税未开具发票的情形。结合国家税务总局公告2016年第23号、国家税务总局公告2017年第11号、国家税务总局公告2018年第42号来看，2017年第11号公告中的“2017年12月31日前”是当时规定的补开发票业务办理截止时间，解读中列举的需要补开发票的主要情形仍然是有效的。

三、申报了营业税，营改增后需要补开发票时的编码选择及纳税申报

《国家税务总局关于营改增试点若干征管问题的公告》（国家税务总局公告2016年第53号）第九条第（十一）项规定，增加6“未发生销售行为的不征税项目”，用于纳税人收取款项但未发生销售货物、应税劳务、服务、无形资产或不动产的情形。

 “未发生销售行为的不征税项目”下设601 “预付卡销售和充值”、602“销售自行开发的房地产项目预收款”、603 “已申报缴纳营业税未开票补开票”。

使用“未发生销售行为的不征税项目”编码，发票税率栏应填写“不征税”，不得开具增值税专用发票。

增值税不征税项目取得的收入，无需填列在增值税的纳税申报表中。

四、申报了营业税，营改增后需要补开红字发票的规定

《国家税务总局关于红字增值税发票开具有关问题的公告》（国家税务总局公告2016年第47号）第三条规定，纳税人需要开具红字增值税普通发票的，可以在所对应的蓝字发票金额范围内开具多份红字发票。

五、申报了营业税，营改增后，开具了红字普票，可以申请退还营业税

《营业税改征增值税试点实施办法》第三十二条规定， 纳税人适用一般计税方法计税的，因销售折让、中止或者退回而退还给购买方的增值税额，应当从当期的销项税额中扣减；因销售折让、中止或者退回而收回的增值税额，应当从当期的进项税额中扣减。第三十六条规定， 纳税人适用简易计税方法计税的，因销售折让、中止或者退回而退还给购买方的销售额，应当从当期销售额中扣减。扣减当期销售额后仍有余额造成多缴的税款，可以从以后的应纳税额中扣减。

开具不征税发票的业务，既不适用一般计税方法，也不是适用简易计税方法，不适用营业税改征增值税试点实施办法第三十二条或三十六条的规定。营业税和增值税是两个不同的税种，一项业务应缴营业税还是增值税，取决于纳税义务发生在营改增之前还是之后。申报了营业税，营改增后，开具了红字普票，不能从开具红字发票当期的增值税销售额中扣减，可以申请退还营业税。

六、办理退还营业税的相关规定

《税收征收管理法实施细则》第七十八条规定，税务机关发现纳税人多缴税款的，应当自发现之日起10日内办理退还手续；纳税人发现多缴税款，要求退还的，税务机关应当自接到纳税人退还申请之日起30日内查实并办理退还手续。税收征管法第五十一条规定的加算银行同期存款利息的多缴税款退税，不包括依法预缴税款形成的结算退税、出口退税和各种减免退税。退税利息按照税务机关办理退税手续当天中国人民银行规定的活期存款利率计算。第七十九条规定，当纳税人既有应退税款又有欠缴税款的，税务机关可以将应退税款和利息先抵扣欠缴税款；抵扣后有余额的，退还纳税人。

通过上述分析，营改增之前开具营业税的发票，结算后，发现金额多开，属于应当开具红字发票的情形，应当在所对应的蓝字发票金额范围内，开具红字增值税普通发票。开具发票时如何选择603 “已申报缴纳营业税未开票补开票”，不需要在增值税纳税申报表填列，多缴的营业税税款可以按照《税收征收管理法实施细则》的规定申请退还多缴的营业税。