近日，香港特别行政区政府发布关于修订针对被动收入的境外来源所得豁免（Foreign Source Income Exemption，以下简称“FSIE”）制度的意见征询文件，邀请各方于2022年7月15日之前，就拟修订的FSIE制度以及实施安排提出意见。香港特别行政区政府计划在2022年10月向立法会提交相关修正案，以期在2022年年底前获得通过，并于2023年起正式生效实施。

部分离岸被动收入需在香港缴利得税

香港按照地域来源规则征税，纳税人取得来源于香港地区以外的被动收入（即离岸被动收入），在香港通常免于缴纳利得税——这一政策规定可能导致双重不征税的情况出现。为进一步完善税收制度，香港特别行政区政府拟修订FSIE制度。未来，纳税人在香港取得不满足经济实质要求或联结度规则条件的离岸被动收入，可能需要缴纳利得税。

一般来说，被动收入主要包括利息、股息、资本处置收益和知识产权收入等。根据修订的FSIE制度，如果跨国企业集团的成员实体在香港取得非知识产权类离岸被动收入（即利息、股息及资本处置收益等），且相关收入未能通过经济实质测试，则该实体需要就取得的非知识产权类离岸被动收入在香港缴纳利得税。如果跨国企业集团的成员实体在香港取得知识产权类离岸被动收入，且相关收入不满足联结度规则，则该实体需要就这部分知识产权类离岸被动收入在香港缴纳利得税。

需要注意的是，FSIE制度的修订仅影响跨国企业集团。对于没有境外业务的独立香港公司和完全由香港本地集团控制的公司，其取得的各类离岸收入将继续免予缴纳利得税。同时，在港金融机构的境外利息收入已根据税务条例相关规定缴纳利得税，因此笔者预测，FSIE制度的修订对金融机构的税负水平影响不大。

为避免双重征税问题，修订的FSIE制度计划引入新的单边税收抵免规定。但是，此项规定只适用于在香港应缴纳利得税的离岸被动收入。根据税务条例免征利得税的离岸被动收入，无法享受新的单边税收抵免待遇。

非知识产权类离岸被动收入需满足经济实质要求

根据修订的FSIE制度，跨国企业集团的成员实体在香港取得非知识产权类离岸被动收入，如果来源于实质性经济活动，可继续适用免征利得税政策。

对于非纯持股公司，实质性经济活动包括企业在香港对其收购、持有或处置的资产做出必要的战略决策、管理，并承担主要风险。对于纯持股公司，可采用简化的经济实质测试，实质性经济活动仅包括在香港持有和管理股权，同时遵守香港公司法登记备案的相关要求。

在香港，允许企业外包实质性经济活动，但是企业应能证明其对外包活动进行了充分管控，并且外包的实质性经济活动在香港进行。香港特别行政区政府将制定防止企业利用外包规避经济实质性要求的保障措施。

为满足经济实质要求，取得离岸被动收入的企业也需要符合充分性测试。具体来说，该企业应在香港雇用足够数量的合格员工，且在香港产生与开展的实质性经济活动规模相匹配的经营费用。香港特别行政区税务主管部门在判断企业是否符合充分性测试时，将考虑所有相关实际情况，包括业务性质、经营规模、盈利能力、雇员情况、发生的经营费用的数额和类型等。

此外，针对离岸股息收入和离岸资本处置收益，修订的FSIE制度中明确了参股豁免规定。如果跨国企业集团的成员实体在香港取得的离岸股息收入和离岸资本处置收益，不符合经济实质要求，但满足参股豁免规则，仍可豁免缴纳利得税。参股豁免条件主要包括，进行投资的公司是香港居民或是在香港设有常设机构的非香港居民，该投资公司持有被投资公司至少5%的股份或股权，且被投资公司所获收入中被动收入的占比不超过50%。

知识产权类离岸收入应符合联结度规则

根据修订的FSIE制度，联结度规则将用于确定离岸知识产权收入享受豁免的程度，符合条件的知识产权收入可根据联结度比率享受豁免。联结度比率，等于纳税人符合条件的支出除以其开发知识产权所发生的总支出。

具体来说，符合条件的支出仅包括与知识产权资产直接相关的研发费用，知识产权资产的购置成本不属于符合条件的支出，不能参与豁免计算。如果企业发生了不符合条件的支出，在一个税收管辖区可允许其将符合条件的支出调增30%。举例来说，假设某香港企业外购获取知识产权资产产生100万港元的成本费用。发生与知识产权资产直接相关的研发活动支出为20万港元。根据政策规定，100万港元的成本费用是不符合条件的支出，20万港元是符合条件的支出。为避免该企业受联结度规则影响处于不利地位，该企业可以申请将符合条件的支出金额调增30%，即由20万港元调至26万港元。

符合条件的知识产权，仅包含专利及其他等同于专利的知识产权资产——此类知识产权资产受法律保护，经过批准和注册流程。比如，受版权保护的软件属于符合条件的知识产权，商标、版权等营销类知识产权资产不符合豁免条件。

建议相关企业密切关注制度修订进度

修订的FSIE制度明确，纳税人取得应在香港缴纳利得税的离岸被动收入，需要在取得此项收入所属年度的利得税申报表中予以申报。如果纳税人尚未被要求提交利得税申报表，应通知主管税务部门已收到离岸被动收入。此外，纳税人还需要向主管税务部门提供有关被动收入的资料。

随着FSIE制度的修订和完善，跨国企业在开展全球业务安排时，应重新审视涉及香港公司的海外投资架构，并根据修订的FSIE制度所规定的经济实质要求、联结度规则，分析判定相关离岸被动收入的纳税情况。

笔者建议中资跨国企业集团，如在香港设立成员公司，可基于修订的FSIE制度规定，在员工雇佣、必要经营管理活动开展情况、外包控制、税收居民身份证明、知识产权联结度安排等方面，做出合理调整，避免香港公司取得离岸被动收入被征收利得税。同时，建议相关企业密切关注FSIE制度修订的立法进展，了解具体合规要求，确保税务规划长期有效。

（作者单位：北京华政税务师事务所）