会计处理不规范引发的税务及刑事风险（一）

近来为学员授课及咨询顾问等项目服务过程中，发现不少企业在进行会计核算的时候没有按照会计准则等会计制度的相关规定进行会计核算，会计核算的不规范可能给企业带来较大的涉税风险。

比如不少企业取得的“固定资产”“无形资产”没有按规定进行会计核算，而是直接一次性计入了“成本费用”科目，根本没有通过“固定资产、无形资产”会计科目核算并按会计制度规定进行分期折旧或摊销， 有些财务人员只想着方便了，只顾着避免形成税会差异，以后在进行企业所得税汇算清缴时不用纳税调整了，但这样操作即不符合会计核算要求，同时也不符合企业所得税法税前扣除相关规定，后续面临税务机关检查时可能存在重大涉税风险，甚至还可能偶发刑事风险。我们也是通过一些典型案例与大家分享，了解其中的风险所在。今天先写一下关于“无形资产”的风险，之后有时间再写“固定资产”的风险。

一、“无形资产”核算不符合规定，存在涉税风险。

1、实务案例（土地）

学员问：

老师好，请教个问题，我们公司购入一块土地，选择了一次性摊销，请问入记账的时候，是不是只能按月分摊入成本，利润表中成本是按月分摊金额入账还是按一次性摊销的金额？（注：该公司非海南地区企业）

东方老师回复：

企业取得土地使用权不能一次性摊销，这样做会存在税务风险，应该按月摊销计入成本费用中。

学员问：

无形资产都不能吗？

东方老师回复：

是的，都不能一次性摊销，不同于固定资产的一次性扣除政策。

学员问：

那摊销按几年呢？

东方老师回复：

企业应该按照取得土地使用权相关合同中所规定的使用年限进行分期摊销（取得不动产权证书的，按证书上的年限）。

另外之前有一个会计被判刑的案例中，会计就是按一次性摊销的土地，财务人员应该按规定进行会计核算和税务处理，要避免风险。

会计核算相关规定：

《企业会计准则第6号——无形资产（2006）》（财会[2006]3号）规定：

第三条 无形资产，是指企业拥有或者控制的没有实物形态的可辨认非货币性资产。

第四条 无形资产同时满足下列条件的，才能予以确认：（一）与该无形资产有关的经济利益很可能流入企业；（二）该无形资产的成本能够可靠地计量。

第十七条 使用寿命有限的无形资产，其应摊销金额应当在使用寿命内系统合理摊销。

企业摊销无形资产，应当自无形资产可供使用时起，至不再作为无形资产确认时止。

企业选择的无形资产摊销方法，应当反映与该项无形资产有关的经济利益的预期实现方式。无法可靠确定预期实现方式的，应当采用直线法摊销。

无形资产的摊销金额一般应当计入当期损益，其他会计准则另有规定的除外。

企业所得税法规规定：

(1)根据《中华人民共和国企业所得税法实施条例》第二十八条规定，企业发生的支出应当区分收益性支出和资本性支出。收益性支出在发生当期直接扣除；资本性支出应当分期扣除或者计入有关资产成本，不得在发生当期直接扣除。

因此，根据上述规定企业取得的土地使用权支出就属于典型的资本性支出，不得在发生当共用直接扣除，也就是不允许一次性计入当期成本或费用。

（2）根据《中华人民共和国企业所得税法实施条例》第六十五条规定，无形资产，是指企业为生产产品、提供劳务、出租或者经营管理而持有的、没有实物形态的非货币性长期资产，包括专利权、商标权、著作权、土地使用权、非专利技术、商誉等。

因此，根据上述规定企业取得的土地使用权属于”无形资产“的范畴，这是没有任何争议的。

（3）根据《中华人民共和国企业所得税法》第十二条规定，在计算应纳税所得额时，企业按照规定计算的无形资产摊销费用，准予扣除。

（4）根据《中华人民共和国企业所得税法实施条例》第六十七条规定，无形资产按照直线法计算的摊销费用，准予扣除。

无形资产的摊销年限不得低于10年。

作为投资或者受让的无形资产，有关法律规定或者合同约定了使用年限的，可以按照规定或者约定的使用年限分期摊销。

外购商誉的支出，在企业整体转让或者清算时，准予扣除。

因此，根据上述规定，企业取得的无形资产土地使用权合同约定了使用年限的，应该按照直线法摊销，可以按照规定或者约定的使用年限分期摊销，只有这样才能按规定在企业所得税前扣除。

2、法院案例（土地）

湖北省枝江市人民法院刑事判决书(2020)鄂0583刑初35号

经审理查明，2012年至2014年，被告单位湖北景某建材技术有限公司逃避缴纳税款767343.21元，其中增值税107274.36元，应调增应纳税所得额2640275.43元，企业所得税660068.86元，占各税种应纳税款的62.66%，具体事实如下：

5、2013年，国家税务局宜昌市税务局要求被告单位湖北景某建材技术有限公司将该公司剩余的政府土地出让金440万一次性计为收入纳税申报。被告人张某1向被告人陈某1汇报后，二人经商议决定将土地摊销年限变更为13年，并按照13年摊销缴纳企业所得税，逃避应纳税所得额2538649.79元。

国家税务局宜昌市税务局2017年11月24日向湖北景某建材技术有限公司下达了《税务处罚决定书》。湖北景某建材技术有限公司自收到《税务处罚决定书》后截至目前，补缴税款331095.5元，缴纳滞纳金259420.14元，缴纳罚款194421.9元，共计784937.54元。

公诉机关认为，被告单位湖北景某建材技术有限公司采用虚假纳税申报或者不申报纳税，逃避缴纳税款数额巨大并且占应纳税额百分之三十以上，被告人陈某1及张某1分别作为单位直接负责的主管人员、直接责任人员，被告单位、二被告人行为均已构成逃税罪，提请本院依照《中华人民共和国刑法》第二百零一条第一款、第三款、第二百一十一条、第三十条、第二十五条第一款之规定，依法追究刑事责任。公诉机关建议判处湖北景某建材技术有限公司罚金383，671.61元。公诉机关建议判处陈某1有期徒刑三年,缓刑四年。公诉机关建议判处张某1有期徒刑一年，缓刑一年六个月。

3、实务案例（软件）

目前存在一定数量的企业在取得软件时，比如购买的某蝶软件不含税金额50000元，直接计入了“管理费用“等会计科目，而没有通过”无形资产“会计科目进行核算，也没有分期摊销。确实是省了不少事，但这样做同样也存在一定的涉税风险，税务机关发现后很可能让企业调整会计核算，然后更正企业所得税申报表。

（1）根据《关于进一步鼓励软件产业和集成电路产业发展企业所得税政策的通知》（财税【2012】27号）规定，企业外购的软件，凡符合固定资产或无形资产确认条件的，可以按照固定资产或无形资产进行核算，其折旧或摊销年限可以适当缩短，最短可为2年（含）。

因此，根据上述税收政策规定，企业只有符合以下两个条件的才可以适用税收优惠政策，一是，外购的软件；二是在会计上核算为固定资产或无形资产。否则就得按照无形资产的摊销年限不得低于10年。

2、根据《财政部 税务总局关于海南自由贸易港企业所得税优惠政策的通知》（财税〔2020〕31号）规定：

对在海南自由贸易港设立的企业，新购置（含自建、自行开发）固定资产或无形资产，单位价值不超过500万元（含）的，允许一次性计入当期成本费用在计算应纳税所得额时扣除，不再分年度计算折旧和摊销；新购置（含自建、自行开发）固定资产或无形资产，单位价值超过500万元的，可以缩短折旧、摊销年限或采取加速折旧、摊销的方法。

因此，根据上述税收优惠政策规定，只有在“海南自由贸易港设立的企业“才可能享受单位价值不超过500万元（含）的新购置（含自建、自行开发）固定资产或无形资产一次性计入当期成本费用，否则不能适用该政策。