作者：《中国税务报》记者 卢慧菲

原文刊载：《中国税务报》2024年9月24日B3版。

实务研讨：法官出题 专家作答

2024年09月24日

为使疑难税案问题的讨论更有成效，首期厦沪税务司法专业化改革学堂活动组织方事先向上海铁路运输法院税务审判庭和厦门市思明区人民法院涉税案件合议庭法官征集问题，交由两家法院双聘的几位专家在活动现场解答。

上海的法官提出的问题很有代表性，实务中经常遇到。比如，纳税人在没有实际购销业务的情况下，对外虚开增值税专用发票是否需要申报缴纳增值税？法官还在问题后附上了相关规定——增值税暂行条例（2017年修订）第一条：在中华人民共和国境内销售货物或者加工、修理修配劳务（以下简称劳务），销售服务、无形资产、不动产以及进口货物的单位和个人，为增值税的纳税人，应当依照本条例缴纳增值税。《国家税务总局关于纳税人虚开增值税专用发票征补税款问题的公告》（国家税务总局公告2012年第33号，简称33号公告）第一段：纳税人虚开增值税专用发票，未就其虚开金额申报并缴纳增值税的，应按照其虚开金额补缴增值税；已就其虚开金额申报并缴纳增值税的，不再按照其虚开金额补缴增值税。税务机关对纳税人虚开增值税专用发票的行为，应按《中华人民共和国税收征收管理法》及《中华人民共和国发票管理办法》的有关规定给予处罚。纳税人取得虚开的增值税专用发票，不得作为增值税合法有效的扣税凭证抵扣其进项税额。

对此问题，厦门大学法学院副教授、博士生导师王宗涛梳理了当前关于这个问题的主要看法，分析表达了自己的观点。他说，目前主要有两种观点：一种认为应该申报缴纳增值税，另一种则认为不应该。前者，规范性文件依据是33号公告第一段，以及增值税暂行条例第一条关于应税交易的规定。理论依据是形式课税原则及“以票控税”原理，即只要开票，原则上即发生纳税义务。后者，规范性文件依据是增值税暂行条例第一条关于应税交易规定中的“应税交易”应当是指真实的交易，33号公告关于虚开补税的规定应限于真实的交易，不包括无货的虚假交易。理论依据是量能课税原则及实质课税原则，即只有真实的交易才产生税负能力，进而产生纳税义务；“以票控税”应结合增值税应税行为去理解和把握，有应税行为才有纳税义务。开票只是确认、保障纳税义务的手段之一，开发票并不意味着发生实质的纳税义务。此外，如果要求虚开方补税，同时受票方不得抵扣，则会在上下游环节产生重复征税问题。

王宗涛认为，从当前增值税征管采取的形式课税原则和“以票控税”原理及体制，以及增值税暂行条例第一条、33号公告之规定来看，结合主流征管实践，无货虚开的开票方应申报缴纳增值税。但在个案中，如果有证据充分证明受票方未抵扣进项税，且开票方自身也未取得进项专用发票以抵扣虚开的销项税额，即上下游环节统筹考虑后未导致国家税款损失，则可以对虚开发票方不追缴增值税。这个证明责任可以分配由虚开发票方举证证明。

李刚提出进一步思考：一是增值税暂行条例第一条规定当中的应税交易是否一定是指真实的交易；二是无须33号公告的重复规定，根据增值税暂行条例第九条，也可以明确受票方不得以取得的虚开专用发票抵扣其进项税额，如果已经抵扣则要作进项转出，意味着并未产生国家增值税税款损失。那么，33号公告在已经认定为虚开专用发票的情况下要求虚开专用发票方补税，从法理上看，其实并非出于弥补国家税款损失的目的，而是以“补税”之名行“惩罚”之实，但与可同时并处的行政处罚又不冲突；三是根据33号公告，虚开专用发票方需就其虚开金额补缴增值税，是否同时需就其虚开金额构成企业所得税应税所得的部分补缴企业所得税呢？

纳税人未起诉税务处理决定，仅起诉税务行政处罚决定时，法院能否审查处罚决定认定的事实？对于厦门法官提出的这个问题，李刚列举税务司法实践对此存在的“征罚衔接说”“征罚并立说”“征罚一体说”三种不同裁判观点，认为法院应当对处罚决定认定的事实加以司法审查，而不论该事实与已生效的处理决定认定的事实是否一致。主要理由有三：一是根据行政诉讼法第五条和第六条，法院在行政诉讼中负有全面审查的职责；二是生效的税务处理决定并不能拘束法院，以处理决定生效为由排除法院的司法审查，侵犯了司法权；三是法院审查的是被诉处罚决定认定的事实，并非处理决定认定的事实。

此次活动还讨论了其他有代表性的涉税实务问题。活动参与者表示，讨论内容丰富，密切联系实际，拓宽了看问题的视角，很有启发性。